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Qualificazione della ricarica di veicoli elettrici
Sentenza Corte di Giustizia UE n. C-282/22 del 20 aprile 2023, caso P. w W.
A cura di Mario Spera - Pricipal Bernoni Grant Thornton
1. Premessa
La Corte di Giustizia UE con la sentenza C-282/22 del 20 aprile 2023, caso P. w W. mette la parola fine, almeno allo stato attuale, alla qualificazione giuridica della ricarica dei veicoli elettrici, per la quale si poneva il quesito se dovesse rientrare tra le cessioni di beni ovvero tra le prestazioni di servizi. La diatriba nasceva dalla diversa modalità con cui si realizza il “rifornimento” dei veicoli alimentati elettricamente, rispetto a quelli che utilizzano per la loro propulsione altre tipologie di carburanti (quali, in genere, benzina, gasolio, GPL, gas metano, ecc.).
I dubbi potevano ritenersi collegati alla circostanza che la ricarica elettrica richiede per la sua realizzazione una serie di altri servizi, evidenziati anche dal giudice del rinvio, consistenti principalmente in: i) messa a disposizione dei dispositivi di ricarica; ii) fornitura del flusso di energia elettrica, il cui prezzo può variare, tra l’altro, in dipendenza della “durata della ricarica, espressa in ore, per i connettori a ricarica lenta, o in minuti, per i connettori a ricarica rapida, nonché dal modello di connettore”; iii) fornitura del supporto tecnico; iv) messa a disposizione degli utenti di una piattaforma dedicata, volta a consentire la prenotazione di un determinato connettore, la visualizzazione della cronologia delle operazioni e dei pagamenti effettuati, ivi compresa la possibilità di utilizzare un “portafoglio elettronico” per il pagamento delle singole sessioni di ricarica.
A ciò si aggiunga la circostanza che la P. w W. intendeva creare una apposita piattaforma “specializzata” (“un sito Internet o un’applicazione informatica”) per consentire all’utente “di prenotare un determinato connettore e di consultare la cronologia delle operazioni e dei pagamenti effettuati”. In quest’ottica poiché le diverse operazioni effettuate dal soggetto interessato sarebbero state remunerate con un prezzo unico, si poneva il problema se l’operazione dovesse essere qualificata come operazione complessa e indivisibile, da tassare unitariamente con l’applicazione dell’aliquota IVA ordinaria, non essendo possibile individuare una operazione principale corredata da una serie di prestazioni accessorie.
2. I termini della questione
In proposito, l’attenzione della Corte si è soffermata soprattutto su due elementi, peraltro, evidenziati anche dall’Autorità fiscale dello Stato polacco, diretto interessato nella vertenza, per i quali si poneva il problema su quale dovesse avere prevalenza sull’altro: la messa a disposizione di apparecchiature che avrebbero consentito la ricarica rapida dei veicoli elettrici, oppure la specifica ricarica del veicolo.
Secondo una corrente di pensiero (su cui si fondava anche il parere della P. w W.) “l’intenzione principale degli utenti dei punti di ricarica sarebbe quella di utilizzare dispositivi che consentano loro di ricaricare il loro veicolo in modo rapido ed efficace”, per cui dovrebbe ritenersi che l’accesso ad un punto di ricarica costituisca la prestazione principale. Per contro, l’Amministrazione fiscale polacca attribuirebbe importanza principale alla ricarica del veicolo, rispetto alla quale l’accesso ad un punto di ricarica (a prescindere dalle modalità e dalla tempistica necessaria) non potrebbe essere considerato come “l’elemento predominante” dell’operazione.
In questo stesso senso, il giudice del rinvio esprime l’avviso che “(l)’accesso alle apparecchiature di ricarica costituirebbe (…) il mezzo che consente di fruire, in migliori condizioni, della cessione di energia elettrica, la quale costituirebbe la prestazione preponderante”.
3. Qualificazione dell’operazione secondo la Corte UE
Al punto 27 della decisione, la Corte UE osserva, preliminarmente, fondandosi sulla sua costante interpretazione giurisprudenziale, “che, quando un’operazione è costituita da una serie di elementi e di atti, si devono anzitutto prendere in considerazione tutte le circostanze nelle quali si svolge tale operazione per determinare, da un lato, se essa dia luogo, ai fini dell’IVA, a due o più prestazioni distinte o ad un’unica prestazione e, dall’altro, se, in quest’ultimo caso, la suddetta prestazione unica debba essere qualificata come cessione di beni o come prestazione di servizi”. Di conseguenza, ciascuna operazione deve essere considerata in modo distinto e indipendente, per cui “l’operazione costituita da una prestazione unica sul piano economico non deve essere artificialmente scomposta per non alterare la funzionalità del sistema dell’IVA”. Ciò sta a significare “che si è in presenza di una prestazione unica quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo al cliente sono così strettamente connessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissolubile, la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale” (Cfr. punto 28).
Inoltre, una prestazione deve essere considerata accessoria a una prestazione principale quando non costituisce un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire al meglio della prestazione principale.
Da queste chiare affermazioni la Corte perviene alla conclusione che nel caso in esame “una combinazione di operazioni consistenti nella cessione di energia elettrica al fine della ricarica di veicoli elettrici e nella fornitura di diversi servizi” da considerare di supporto all’operazione principale non può portare ad una conclusione diversa da quella di ritenere l’operazione principale quella della fornitura (ricarica) di energia elettrica per i mezzi di trasporto elettrici, che costituisce una “cessione di beni”, in quanto consiste nel trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario (ex art. 14, par. 1, della direttiva IVA 2006/112), considerato altresì che l’energia elettrica è considerata “un bene materiale”, ai sensi dell’art. 15, par. 1, della stessa direttiva. In sostanza, l’interesse dell’utente è quello di rifornirsi dell’energia elettrica necessaria alla propulsione del proprio veicolo, rispetto alla quale operazione le prestazioni “accessorie” rese costituiscono un elemento minimale che accompagna necessariamente il rifornimento e che non muta in nessun caso la natura dell’operazione principale. Eventuali differenze di prezzo per la ricarica rapida non costituiscono elementi tali da risultare idonei a modificare la suddetta qualificazione dell’operazione.
Infine, un’ultima interessante affermazione della Corte riguarda il tema delle disposizioni contenute nella direttiva 2014/94, sulla realizzazione di un’infrastruttura per i combustibili alternativi, la quale all’art. 1, stabilisce i requisiti minimi per la costruzione dell’infrastruttura per i combustibili alternativi, inclusi i punti di ricarica per veicoli elettrici, ma che non ha “lo scopo di stabilire una qualsivoglia norma in merito al trattamento, dal punto di vista dell’IVA, del rifornimento di combustibile alternativo” (Cfr. punto 36 della sentenza in esame).
In conclusione, la ricarica di veicoli elettrici, ai fini IVA deve essere considerata l’operazione principale, qualificabile come cessione di beni, rispetto alla quale tutti gli altri servizi connessi alla realizzazione del rifornimento assumono natura meramente accessoria, per cui saranno tassati alla stessa stregua della cessione di energia elettrica.
